合夥組織之分配(一)

穿透課稅(pass-through)是美國稅法中相當重要的一種課稅方式，所謂穿透課稅是指所得發生時不對商業組織本身課稅，而是直接對該商業組織背後之股東或合夥人就其當年度應享受之利潤進行課稅，由於所得在商業組織賺得之年度就已經對合夥人(股東)進行課稅，因此當實際分配盈餘時就不會再進行課稅。我們常聽到的LLC、S-corp及獨資合夥，都可採用穿透課稅，而在這些穿透實體中，成立方式最簡便也最常見的就是合夥組織。

所謂的分配是指將合夥組織的財產或負債分配給合夥人，因此分配內容並不限於當年度的盈餘，而既然是分配資產就代表除了現金之外，也有可能會分配諸如存貨、固定資產等其他非現金之資產，本文將介紹合夥組織進行分配時之相關稅務規定。

討論分配如何課稅前，我們必須先了解課稅的稅基是什麼，在合夥組織中，合夥事業的稅基可分成兩種：

• 內部稅基(Inside basis)：合夥組織對其所擁有資產所認列之稅基，即合夥企業所擁有之淨資產價值
• 外部稅基(Outside basis)：合夥人所享有之合夥權益之稅基

在合夥企業創始之初，內部稅基與外部稅基會是相同的，但因為合夥組織成立之後，可能還會因為合夥人間的權益買賣、資產的投入或分配而使內外稅基出現不一致。因為穿透實體是以最終受益人為課稅對象，因此在探討分配是否出現所得，是以合夥人所享有的權益，也就是外部稅基為基準。

一般情況下，合夥企業進行分配並非以了結業務為目的，這代表合夥企業不會解散。在這種情下所進行的分配，我們稱為普通分配。原則上如果分配的資產價值大於稅基(合夥人權益)，代表合夥人有額外獲得利潤，理論上應該要課稅(若分配的資產價值少於合夥人權益，可理解成權益之返還)，然而普通分配是否課稅主要取決於合夥人是否有收到現金，若合夥企業是將其所持有之其他資產分配給股東，資產價值與合夥人權益之間的差額，稅法視為未實現，因此若有利得，國稅局不課稅；若有損失，同樣不得進行扣除。

換言之，在普通分配是否有所得稅時，我們要先計算出合夥人的合夥權益，也就是外部稅基，如果分配資產價值大於外部稅基，那所分配到的現金在其超過外部稅基的部分視為已實現的所得進行課稅，但如果分配的資產並無現金，那就沒有課稅的問題。然而所獲配的資產其價值若超過外部稅基要如何處理呢？

稅法告訴我們，這類的利得或損失屬於未實現，須等到該資產再次處分時才會進行課稅，而調整的方式就是將這些未實現的利益調整到資產的取得成本上，以降低成本來進行處理。

若所獲配的資產帳面價值大於外部稅基，代表合夥人其實換來一個更有價值的資產，理應課稅，但因為屬於未實現，為了讓未來處分時可以利益返還，所以合夥人的取得成本就會變成是資產帳面價值-未實現利得，因為未實現利得=資產帳面價值-外部稅基，所以公式挪移一下就會發現，新資產的成本就是外部稅基。

若所獲配資產帳面價值小於外部稅基，代表合夥人只是將其權益收回，所以沒有所得課稅的問題，所以沒有未實現利得需要調整的情況，在這樣的情況下，合夥人獲配資產的成本就是接續使用該資產原本的帳面價值。