死亡前棄籍是否有辦法降低遺產稅

 

遺產稅是針對人過世後遺留下的遺產課徵一筆稅賦，課稅的客體是被繼承人生前的財產，而一個人的財產取得要不是自己賺的就是別人送的，如果是賺來的原則上都是屬於所得，所以會有所得稅，而如果是別人送的，則會有贈與稅，換言之，在不考慮逃漏稅的情況下，這些財產理論上都是完稅後的財產，而當人過世後又要再對這些財產課一次稅，其實會有重複課稅的疑慮，因此財政學上對於遺產是否課稅長期以來是存在爭議的，而世界上其實也有很多國家是沒有遺產稅的，從實證上來看，遺產稅對於國家的稅收貢獻有限，更大的立法目的是在於消弭貧富差距，達到社會的財富重分配。

目前有施行遺產稅的國家幾乎都是採取「屬人主義」作為課稅原則，也就是人過世時，其名下所有財產無論位於哪個國家通通課稅，只有在過世之人是屬於非稅務居民的情況下，才會只就境內遺產課稅。而在課徵遺產稅時，多數國家對於稅務居民的認定都是先以是否為該國國民作為判斷原則，於是對於有辦法進行資產跨境移動的人來說，如果能夠在死亡前放棄母國的國籍，然後將資產轉移到遺產稅稅率較低或沒有遺產稅的國家，是否能夠降低整體遺產稅？今天這篇文章就要來跟大家談一談，在台美兩地如果透過放棄國籍的方式是否能夠減少遺產稅。

首先我們先來看看台灣的規定，依據遺產稅法§1條之規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。經常居住中華民國境外之中華民國國民，及非中華民國國民，死亡時在中華民國境內遺有財產者，應就其在中華民國境內之遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」從這段文字我們可以瞭解，如果要採屬人主義的方式課徵遺產稅，必須符合以下兩個要件：

• 中華民國國民
• 經常居住於中華民國境內

而遺產稅法中對於「經常居住」的定義為：

• 死亡事實發生前2年內，在我國境內有住所，也就是有戶籍登記的人
• 死亡事實發生前2年內，在國內居留時間合計超過365天的人

換言之，只要不是中華民國國民，當人過世後其海外資產原則上不會有中華民國遺產稅的問題，這樣看起來，如果過世前放棄中華民國國籍並且把資產轉移到境外，乍看可以不用繳納遺產稅，然而國稅局有想到這點，因此在遺產稅法§3-1條另有規定：「死亡事實或贈與行為發生前二年內，被繼承人或贈與人自願喪失中華民國國籍者，仍應依本法關於中華民國國民之規定，課徵遺產稅或贈與稅。」也就說如果在死亡前兩年內想透過放棄中華民國籍來規避遺產稅就法令上來說是行不通的!

接著我們來看看美國的規定，相較於台灣的遺產稅稅率最高僅為20%，美國遺產稅稅率最高達40%，但如果過世的人是美國公民或在美國有domicile的永久居民(綠卡持有人)，其遺產稅免稅額高達USD 15,000,000 (2026年)且夫妻間享有無限婚姻扣除額，但非美國人的遺產稅免稅額僅USD 60,000，因此在大多數的情況下，除非海內外的資產非常龐大，否則不會透過放棄國籍的方式來規避遺產稅。然而對美國稅務稍有認識的讀者應該都知道美國稅法中關於國際租稅的規定相當複雜，海外金融資產還需面臨FBAR, FATCA的申報，因此近年來有相當多美籍人士選擇放棄美國身分想根本性地擺脫IRS的束縛。

然而跟美國政府分手還需要付一筆分手費，也是就是我們之前有介紹過的「棄籍稅(Expatriation tax)」。由於非美國人在海外對美籍人士的贈與不課贈與稅若留有遺產，即使繼承人是美國人也不課遺產稅，同時在境內贈與無形資產也同樣不課贈與稅，因此美國國會當初在制定棄籍稅相關規定時其實也有想到公民可能會透過放棄身分的方式來規避遺產及贈與稅，因此稅法IRC§2801有特別規定，如果贈與人或被繼承人曾經是棄籍稅的適用對象(Covered Expatriate)，任何美籍受贈人或繼承人都必須額外負擔遺產稅或贈與稅（原則上贈與稅的納稅義務人是贈與人，但因為贈與人已經放棄美籍身分所在改由受贈人繳納），且稅率會直接適用最高的40%級距。不過如果該筆贈與或遺產已經由贈與人主動申報贈與稅，或由繼承人列入遺產中繳納遺產稅，則可不被視為「covered gift」或「covered bequest」。

Covered gift tax或covered bequest tax的申報截止日是在收到贈與或繼承遺產18月後的15內需填寫Form-708向IRS申報，與一般遺產及贈與稅不同的是Covered gift tax及covered bequest tax並無贈與稅及遺產稅免稅額的適用，除此之外如果是由信託來接受covered gift或covered bequest同樣會面臨稅負，其分配給受益人之應納稅額取決於信託資產中來自covered expatriate之比例。舉例來說，如果信託原本的資產為USD 1,000,000，後來收到一筆價值USD 100,000的covered bequest，則未來若該信託進行分配，所分配金額中會需要面臨covered bequest tax的金額＝分配金額×

 

 

 100,000/

 

(1,000,000+100,000)

總結來說，在台美兩地想要透過放棄身分來規避海外的遺產稅基本上是沒有辦法，特別是曾經具有美籍身分後來放棄的人，未來如果想把資產再贈與給美國人或由美國親友來繼承，還須特別注意IRC§2801的課稅規定。